Son Güncelleme Tarihi 01.07.2002 English Deutsch Française
	Dergi Hakkında Yayın İlkeleri Arşiv TEMMUZ 2002 - SAYI 5

1. Vergi kaçakçılığının ve vergiden kaçınmanın en önemli nedenlerinden birisi de vergi mükelleflerinin vergi ödeme konusunda isteksiz davranmalarıdır. Aslında bu sorunun kökeni verginin ortaya çıktığı tarihlere dayanır. Çünkü verginin ilk alınmaya başladığı anlardan itibaren çeşitli sebeplerle mükellefler vergiye karşı tepki göstermiş ve vergi ödemekten kaçınmışlardır (Bkz., Batırel, Paujade Hareketi, 1959 : 173-179).
2. Vergi mükelleflerinin vergi ödeme konusunda isteksiz davranmalarının nedenlerini araştırmak, onların vergi kaçırma arzularını azaltacak ve dolayısıyla daha gerçekçi ve daha yüksek beyanda bulunmalarını sağlayacak birtakım önlemler almak şüphesiz vergi yönetimi açısından öncelikli bir öneme sahiptir (1).
3. Özellikle son 15-20 yıldan beri başta ABD olmak üzere (2) Hollanda, İspanya, İsviçre ve Danimarka gibi ülkeler bu soruna ciddi bir şekilde eğilmektedir. Bu amaçla söz konusu ülkelerde vergi mükelleflerinin “kendi rızaları” ile vergi ödeme istekliliklerini arttıran faktörlerin neler olduğu saptanmakta ve daha sonra da bu faktörlerin vergi mükelleflerinin gelirlerini doğru beyan etmelerine olan etkisi ampirik ve deneysel çalışmalarla test edilmektedir (3). Bu çalışmada; teorik manada vergi mükelleflerinin kendi rızaları ile vergi ödeme arzularını arttıran ve dolayısıyla kendi rızaları ile doğru beyanda bulunmalarını sağlayan, vergi kaçakçılığı ve vergiden kaçınma hissini azaltan faktörlerin neler olduğu toplu olarak ortaya konmaya çalışılacak ve bu faktörlerin mükelleflerin beyanına etkisinin ne yönde olduğu, daha önce yapılmış ampirik ve deneysel çalışmaların sonuçlarından hareketle ortaya konmaya çalışılacaktır.

2. Mükelleflerin Vergiye Gönüllü Uyumunu Etkileyen Faktörler

4. Mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu etkileyen faktörler çok çeşitli olmakla birlikte bunlar genel olarak yedi ana başlık altında toplanabilir. Aşağıda bu faktörlerin neler olduğu ve her birinin mükelleflerin vergiye gönüllü uyumu üzerindeki etkisinin ne yönde olduğu ile ilgili değerlendirmelere yer verilecektir.

2.1. Gelir Düzeyi ve Vergi Oranları

5. Gelir düzeyi ve vergi oranlarının mükelleflerin gönüllü uyumuna etkisi konusunda başta Clotfelter (1983) olmak üzere birçok ampirik araştırma yapılmıştır. Bu araştırmaların çoğu, gelir arttıkça vergi kaçakçılığının da arttığını ortaya koymaktadır (Andreoni, Erard, Feınsteın, 1998). Vergi oranlarının mükelleflerin davranışları üzerindeki etkisi konusunda ise çok açık varsayımlar ortaya konamasa da geniş manada vergi oranlarının vergi kaçakçılığının başlıca belirleyicisi olduğunu, marjinal vergi oranlarını düşürmenin daha yüksek gelir beyanını teşvik etmek suretiyle verginin tabana yayılmasına katkı sağlayacağını ortaya koyan ampirik çalışmalar mevcuttur (Alm, Jakson, Mckee, 1992). Vergi oranlarının mükelleflerin davranışları üzerindeki etkisi konusunda çok açık varsayımlar ortaya konamamasının nedeni ise vergi oranlarındaki bir değişmenin mükellefler üzerinde iki karşıt etki yaratmasıdır. Şöyle ki, bir taraftan vergi oranlarındaki artış, başarılı kaçakçılıktaki marjinal kazancı arttırdığı için daha fazla kaçakçılığı teşvik ederken, diğer taraftan ise daha yüksek bir vergi oranı, vergi sonrası (harcanabilir) geliri azaltmak suretiyle ilave bir etki yaratır, ki bu durum kişilerin riske karşı davranışlarına bağlı olarak daha az (aşağı yukarı) kaçırmalarına neden olabilir (Crane, Nourzad, 1990 : 188-199).

2.2. Sosyal ve Demografik Faktörler

6. Mükelleflerin beyanları üzerinde çeşitli sosyal ve demografik faktörlerin de etkisi vardır. Nitekim, “yaş”, “cinsiyet“, “medeni hal“, “mesleki çevre“ ve “eğitim“ gibi faktörlerin mükelleflerin gönüllü uyumu üzerinde etkileri konusunda çeşitli araştırmalar yapılmaktadır. Örneğin ABD’de yapılan ampirik bir araştırma, erkeklerin kadınlara oranla evli çiftlerin ise bekarlara oranla daha fazla kaçırma eğilimi gösterdiklerini ortaya koymaktadır. Yine aynı çalışma, 65 yaş üzerindeki kişilerde doğru beyanda bulunmama eğiliminin (non-compliance) daha az önemli olduğunu, buna karşılık genelde gençlerin risk alma güdülerinin güçlü olması nedeniyle vergi kaçırma konusunda daha fazla istekli olduklarını ortaya koymaktadır (Marsha Blumenthal, Joel Slemrod, 1992 :185-201). Bir başka ampirik çalışmaya göre de, gönüllü uyum oranları “mesleklere” göre farklılık göstermekte, mükellefin mensup olduğu meslek gurubunda kaçakçılık yaygınsa, bu durum bireysel olarak bu mükellefin de vergi verme azmini ve şevkini kırmaktadır (4). Aynı şekilde doğru beyanda bulunmama eğilimi (non-compliance), maaş ve ücret geliri ile negatif, serbest meslek gelirleri ile de pozitif bir ilişki içerisindedir (Scholz, 1994 :63-82). Bütün bu faktörlere bir de “eğitim” eklenebilir. Eğitim düzeyi yüksek olan mükelleflerin, vergilerin ekonomik ve sosyal işlevleri konusundaki bilinçli tutumları bunların vergi kaçırma konusundaki eğilimlerinin daha düşük olmasına neden olur (Bilgi için Şenyüz, 1995).

2.3. Cezalar, Denetim Olasılığı ve Önceki Denetimler

7. Denetimin temel amacı kişileri yasalara uygun hareket etmeye yöneltmektir. Mükelleflerin bir gün denetlenebileceklerini düşünmeleri yasalara uygun davranma eğilimlerini arttırır. Zira vergi denetimi yasalara aykırı davranışla vergisini doğru ve zamanında ödemeyenler için ciddi bir risk oluşturur. Doğru beyanı sağlayan kriter ise, bu riskin büyüklüğüdür.
8. Sonuçlar çok net olmasa da yapılan ampirik araştırmalar yüksek cezalar ve denetim olasılığının kaçakçılığı engelleyeceğini, denetim oranı (olasılığı) ile gönüllü uyum arasında güçlü bir pozitif ilişki olduğunu göstermektedir (Dubin, Wilde, 1988 :61-73; Dubin, Graetez, 1990 : 395-409) (5). Alm, Jackson ve Mckee yaptıkları deneysel çalışmada, gönüllü uyumun denetim oranı ile artığını ancak ceza oranındaki değişmenin gönüllü uyum üzerinde çok az etkili olduğu sonucuna ulaşmışlardır. Bu çalışmaya göre, ceza oranlarındaki bir artışa verilen tepki pozitif ancak küçük ve çokta önemli değildir. Cezalar denetim ile desteklenmezse çok önemli bir etki yaratmaz. Bu amaçla vergi yasalarında bazı düzenlemeler yapmak (örneğin yüksek ceza oranlarının yeniden düzenlenmesi) gereklidir. Aynı şekilde, önceki denetimlerin gelecekte de denetlenme şansını arttıracağı varsayıldığında, bir önceki yılda yapılan denetimin kişinin müteakip yıllarda da gönüllü uyum davranışını etkileyeceği sonucuna ulaşılabilir. Ancak denetimler doğru beyanda bulunmama eğilimini (non-compliance) kavramada başarısız oluyorsa ya da mevcut cezalar doğru beyanda bulunmama eğilimini ortaya çıkarmada kullanılamıyorsa bu durum gönüllü uyum gösteren mükelleflerde kaçak için ödedikleri gibi bir düşünceye neden olabilir (Andreoni, Erard, Feinstein, 1998).

2.4. Sübjektif ve Objektif Ölçüler /Tedbirler

9. Davranışların ve inançların gönüllü uyumu nasıl etkilediğine yönelik araştırmalar denetim olasılığının yüksek olduğunu düşünen mükelleflerin çok az kaçırarak beyanda bulunduklarını göstermektedir. Benzer şekilde vergi yönetimine karşı oldukça olumsuz davranışlar içinde olan mükellefler ise daha fazla kaçırma eğilimi göstermektedirler. Eğer mükellefler vergi kaçırmanın haklı olduğuna inanıyorlarsa vergi kaçırmak için, yok eğer tam tersi bir düşünceye sahip iseler dürüst beyanda bulunmak için uğraşırlar. Bir başka değişle inançlarına uyumlu ve rasyonel bir durum hayal ederler (Andreoni, Erard, Feinstein, 1998).

2.5. Mali Müşavirlerin/Vergi Danışmanlarının Ektisi.

10. Vergi kanunlarının karmaşıklığı ve uygulamanın belirsizliği mükellefleri mali müşavirlerin yardımına sevk etmektedir. ABD’de mükelleflerin %50’si beyannamelerinin hazırlanmasında vergi danışmanlarından yararlanmaktadır. Vergi idaresine ve vergi yasalarına karşı güven eksikliği olan, yeterli bilgi ve zamanı olmayan ya da tek başına bir hatanın riskine katlanmak noktasında isteksiz olan mükellefler genellikle bir profesyonel vergi danışmanının yardımına ihtiyaç duymaktadır. Bunda vergi beyannamelerinin ve diğer belgelerin anlaşılması güç ve detaylı bilgi gerektirmesinin, bir hata yada gecikmenin sonuçlarının ve şüphe ve tedirginliklerin de etkisi vardır (Blumenthal, Slemrod, 1992). Ülkemizde de mükellefler muhasebecilerden özellikle bilgi akışında yararlanmaktadırlar ve bilgi alma ihtiyacı duydukları konuların başında “mevzuattaki değişiklikler” gelmektedir (Suadiye, Yükselen, 2001 :15-26). Mali müşavirlerin/vergi danışmanlarının gönüllü uyuma (beyana) ektisi noktasında ise iki görüş vardır. Birincisi mali müşavirler hata oranını azaltır ve ayrıca gönüllü uyumu düzenler. İkincisi ise denetimin ahlaki ve fiziksel maliyetini düşürerek doğru beyanda bulunmama eğilimine (noncompliance) itebilir (Andreoni, Erard, Feinstein, 1998).

2.6. Ahlaki ve Sosyal Dinamikler

11. Mükellefin vergi yükünün adil olmadığına inanmaması, psikolojik olarak mükellefin makul ölçülerde vergiden kaçırmasına neden olur. Çünkü böyle bir mükellef vergi kanunlarının diğerlerine göre kendisine daha adaletsiz uygulandığına ya da alternatif olarak vergi kanunlarının vergi kaçakçılığı yolu ile ihlal edildiğine inanabilir. Ekonomik ve psikolojik tahliller bunu doğrulamaktadır (6). Yukarıda ifade edildiği gibi vergi yönetiminden (devletten) memnuniyetsizlik derecesi de mükelleflerin gönüllü uyumu üzerinde etkili olmaktadır. Mükellefler ödedikleri verginin karşılığında birtakım kamu hizmetlerinden yararlanırlarsa (verginin karşılığında hizmet alırlarsa) gönüllü uyum derecesi ve dolayısıyla beyan edilen gelirleri daha da yükselecektir (Alm, Jakson, Mckee, 1992). Vergilemeye, vergi idaresi ve yargısına güven duyulmayan bir ülkede vergi kaybının önüne geçilmesi güçtür (Esen, 1997 :5-8). Verginin toplanması değil bunu nereye sarf edildiği de yükümlülerin davranış tarzında etkin olmaktadır. Sosyologlar tahsil edilen vergilerin nerelere ve nasıl harcandığının önemli olduğuna dikkati çekmektedir. Çünkü vergi adalet ve eşitlik içinde toplansa bile harcanırken denge bozulabilir ve kişisel arzular egemen olabilmektedir (Biçer :15-17).

2.7. Vergi Sisteminin Karmaşıklığı ve Vergi Affı

12. Vergi kanunlarının karmaşıklığı doğru beyanda bulunmama eğilimine (non-compliance) katkıda bulunur. Bu itibarla kanunlar öncelikle sade olmalı ve vergi sisteminde sürekli değişiklik yapılmamalıdır (Brand, 2001). Mükellefler vergi kanunlarının karmaşık olduğu düşüncesinde iseler bu onların gönüllü uyum derecesini etkileyebilir. Kaldı ki, kanunların karmaşıklığı denetmenler ve yargı organları için de güçlükler doğurur. Böyle bir durumda bilgisiz ve yetersiz denetmenlerin düşük beyanı (non-compliance) ortaya çıkarmaları ve cezalandırmaları güçleşir. Bunun mükellefe yansıması ise bazı gönüllü uyum davranışlarının cezalandırılması ve indirimden yararlanması gereken mükellefler indirimden yararlanamamasıdır.
13. Vergi affına gelince, affın gönüllü uyum üzerindeki uzun vadeli ektisi konusunda iki farklı düşünce mevcuttur. Lehteki görüşe göre bir kereye mahsus vergi affı eğer daha yüksek harcamalar ve kaçakçılığı önlemek için daha etkili cezalar ile birlikte uygulanırsa gelecekte gönüllü uyumu arttırabilir. Ayrıca affın önceden kayıt dışı sektörlerde olan bir çok mükellefleri vergi sistemine kazandırma gibi olumlu bir yanı da bulunmaktadır. Eleştiriler ise vergi affının uzun vadeli sonuçlarının mükelleflerin gönüllü uyumu üzerinde önemli negatif etkiler yaratacağı noktasındadır. Bu düşüncenin birkaç destekleyicisi vardır. Eğer dürüst mükellefler kaçakçılara verilen bu vergi indirimine (özel uygulama) tepki gösterir ve bunun kendileri için bir haksızlık olduğunu düşünürlerse bu onların gönüllü uyum derecesini azaltır. Ayrıca mükellefler vergi affının bir kereye mahsus sağlanan bir fırsat olduğuna inanmayabilirler. Eğer mükellefler gelecekte de vergi aflarının devam edeceğine inanırlarsa bu da onların gönüllü uyum derecelerinin tekrar azalmasına katkı sağlar (Dönmez, 1992; Alm, Beck, 1993 :53-60).
14. Bu eleştirileri tamamen olmasa da destekler nitelikte olan bir çalışma, genellikle ortalama gönüllü uyum seviyesinin çıkarılan bir vergi affının ardından düştüğünü, bu düşüşün ise en önemli sebebinin gelecekteki af beklentisi olduğunu, Devletin gelecekte vergi affı olmayacağı yolundaki güvenceleri ise bu etkiyi azaltacağını ortaya koymuştur. Yine bu çalışmaya göre, bir vergi affı öncesi doğru beyanda bulunanların af sonrası gönüllü uyum derecelerinde azalma olacağı konusunda çok net bir şey söylenemez. Ancak vergi affı öncesi çok yüksek bir gönüllü uyum gösteren mükellefler af sonrasında da bu davranışlarına devam ederken vergi affı öncesi uyum dereceleri daha ılımlı olanlar ise af sonrası uyum derecelerini çok önemli ölçüde düşürmektedir (Alm, Mckee, Beck, 1990 : 23-38).
15. Özetle vergi affının uzun vadede ortalama gönüllü uyum derecesini düşürdüğü ancak iyi tasarlandığı takdirde ise bu düşüşün giderilebileceği söylenebilir. Dolayısıyla vergi affı sonrası yasal düzenlemeler artarsa o zaman toplam gönüllü uyum derecesi artabilir ve af daha sağlıklı bir vergi rejimine geçişi kolaylaştırmada etkin bir araç olabilir. Nitekim vergi affı, özellikle ABD’de 1980’lerde gelir sağlamada yaygın bir araç olarak kullanılmıştır (7).

Sonuç

16. Görüldüğü gibi, gelir düzeyi, vergi oranı, yaş, cinsiyet, medeni hal, mesleki çevre, eğitim gibi sosyal ve demografik faktörler, cezalar, denetim olasılığı, davranışlar, inançlar, ahlaki ve sosyal dinamikler ve af gibi beli başlı faktörler mükelleflerin beyanları üzerinde etkili olmaktadır. Ancak her ülkenin sosyal ve ekonomik yapısı birbirinden farklı olduğundan mükelleflerin yukarıda sayılan bu faktörlerden etkilenme derecesi de ülkeden ülkeye farklılıklar gösterebilmektedir.
17. Bir çok gelişmiş ülke özelikle son 20 yıldır mükelleflerin kendi rızaları ile beyanlarını arttıracakları faktörlerin neler olduğu ve bunların etki derecesini ölçen ampirik çalışmalar yapmaktadır.
18. Ülkemizde de yapılması gereken vergilerin toplanma maliyetini yükselterek idari etkinliği arttırmaya çalışmak yerine, mükelleflerin vergi hakkındaki düşüncesini (tax mentality) değiştirmek hedefine yönelen uzun vadeli politikalar üretmektir (Batırel, 1973 :40). Bunu için ülkemizde de mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu etkileyen faktörlerin her biri konusunda ampirik çalışmalar yapılmasında yara vardır.

Alm James, Betery Jakson and Michael Mckee, “Estimating the Determinant of Taxpayer Compliance With Experimental Data”, National Tax Journal, (Sayı XLV, No, 1, Mart 1992), ss. 107-114.

Alm James, Mıchael Mckee and Wıllıam Beck, “Amazing Graze: Tax Amnestıes and Tax Compliance”, National Tax Journal, (Sayı XLIII, No, 1 Mart 1990) ss. 23-38.

Alm James and William Beck, “Tax Amnesties and Compliance in the Long Run: A Time Series Analysis”, National Tax Journal, (Sayı XLVI, Mart 1993), ss. 53-60

Andreoni James, Brian Erard ve Jonathan Feınsteın, “Tax Compliance”, Journal of Economic Literatüre, (Sayı XXXVI, Haziran 1998).

Batırel Ömer Faruk, “Vergi Kaçakçılığı ve Vergiye Gönüllü Uyum”, Vergi Dünyası Dergisi, (Sayı 175, Mart 1996), ss. 52-55.

Biçer Hüsamettin, “Vergi Sistemi ve Denetim”, Vergi Dünyası Dergisi, (Sayı 41), ss. 15-17

Blumenthal Marsha, Joel Slemrod, “The Compliance Cost of the U.S. İnduvudual İncome Tax System: A Second Look After Tax Reform”, National Tax Journal, (Sayı XLV, No, 2, Haziran, 1992), ss. 185-201.

Brand Phill, Compliance: “A. 21^st Century Approach”, National Tax Journal, Yıl 2000.

Crane Steven E., Farrokh Nourzad, “Tax Rates and Tax Evasion: Evidence From California Amnesty Data”, National Tax Journal, (Sayı XLIII, No, 2, Haziran 1990), ss. 188-199.

Dönmez Recai, Teoride ve Uygulamada Vergi Afları, (Anadolu Ü. Yayın No: 557, Eskişehir, 1992).

Dubin Jeffrey A. ve Louis L. Wilde, “An Empirical Analysis of Federal İncome Tax Auditing and Compliance”, Nationol Tax Journal, (Sayı XLI, No 1, Mart 1988), ss. 61-73.

Dubin Jeffrey A., Michael J. Graetz, “The Effect of Audit Rates on The Federal İndivudual İncome Tax, 1977-1986”, Nationol Tax Journal, (Sayı XLIII, No 4, Aralık 1990), ss. 395-409.

Murray Matthew N. “Sales Tax Compliance and Audit Selection”, National Tax Journal, (Sayı XLVIII, No, 4, Aralık 1995).

Muter Naci ve diğerleri, Mükelleflerin Vergi Karşısındaki Tutum ve Davranışları Araştırması , (Manisa, 1993).

Scholz John Karl, “The Earned Income Tax Credit: Partıcıpatıon, Compliance, and Antipoverty Effectiveness”, National Tax Journal, (Sayı XLVII, No, 1, Mart 1994), ss. 63-82.

Şenyüz Doğan, Vergilendirmede Yükümlü Psikolojisi, (Bursa, 1995).

Suadiye Gülhan, Cemal Yükselen, “Mükelleflerin ve Muhasebecilerin Birbirlerinden Beklentileri: Hatay İlinde Bir Araştırma”, Mali Çözüm, (Yıl 11, Sayı 56, Temmuz Ağustos-Eylül, 2001, İstanbul SMMMO Yayın Organı), ss. 15-26

Uçak Cemalettin, “Vergilendirme Psikolojisi”, Vergi Dünyası Dergisi, ‘Sayı 189, Mayıs 1997), ss. 13-37